Письма органов власти: "за" или "против" бизнеса

Голубенко Константин Александрович ORCID: 0000-0002-5724-778X Магистр юриспруденции, Юрист по сопровождению международной деятельности АО "Нэксайн" 195251, Россия, Санкт-Петербург, г. Санкт-Петерург, ул. Политехническая, 29 Golubenko Konstantin Aleksandrovich Master of Laws, International Lawyer of Nexign, JSC 195251, Russia, Sankt-Peterburg, g. Sankt-Peterurg, ul. Politekhnicheskaya, 29 k.a.golubenko@mail.ru Другие публикации этого автора

Олейник Дарья Слободановна Бакалавр юриспруденции, помощник юриста Консалтинговой группы "Сенат" 125368, Россия, Город федерального значения, г. Москва, пер. Ангелов, 9, кв. 7 Oleinik Daria Slobodanovna Bachelor of Laws, Legal Assistant of "Senate" Consulting Group 125368, Russia, Gorod federal'nogo znacheniya, g. Moscow, per. Angelov, 9, kv. 7 Darias.o@yandex.ru

1. Постановка проблемы

Одним из важных и достаточно распространенных средств правового регулирования в сфере экономических правоотношений выступают письма органов государственной власти. Если посмотреть актуальные статистические данные, то письма органов власти издаются в больших количествах: только за 2020 г. Федеральная антимонопольная служба Российской Федерации (далее – ФАС) представила 1400 разъяснений (URL: https://fas.gov.ru/documents/687662). В 2021 г. Федеральная налоговая служба Российской Федерации (далее – ФНС) опубликовала 1242 разъяснения в виде писем, Министерство финансов Российской Федерации (далее – Минфин России) – более 5 400 тысяч (согласно данным результатов поиска в информационном банке «Разъясняющие письма органов власти» Справочно-правовой системы «КонсультантПлюс»: http://www.consultant.ru/cons/).

Неоспорим тот факт, что в настоящее время регулирование вопросов, связанных с изданием, применением и отзывом писем, носит совершенно несистемный характер, а их правовая природа в действующем законодательстве до сих пор не определена. Отсутствие понятных и прозрачных процедур их применения и принятия приводит к тому, что содержащиеся в письмах положения могут или даже создают правовую неопределенность, нередко вводят правоприменителей в большее заблуждение, нарушают конституционный запрет на применение неопубликованных нормативных правовых актов, затрагивающих права человека, иерархию источников права и актов применения права.

Также следует отметить, что письма органов власти также могут использоваться как элемент административного давления на бизнес-сообщество: разъяснения, содержащиеся в них, могут налагать на компании новые обязательства, вмешиваться в их операционную деятельность, «обходить» установленные законом процедуры проверок организаций и предпринимателей, усложнять процедуры реализации прав

В то же время существуют и обратные ситуации, когда письма органов власти могут улучшать положение участников бизнес-сообщества: предоставлять преференции, упрощать отдельные юридические процедуры, разъяснять правовые неопределенности.

Цель настоящего исследования – раскрыть правовую природу писем органов исполнительной власти, оказывающих давление на сферу бизнеса, а также показать практическое влияние деятельности органов власти по разъяснению законодательства на бизнес-сообщество. В завершении статьи будут сформулированы предложения, которые позволят сохранить благоприятствующие участникам экономических отношений разъяснения в правовой системе России, а также снизить количество писем, создающих негативное влияние на сферу бизнеса.

2. Правовая природа писем органов власти

Для решения обозначенной проблемы нельзя обойти вопрос о правовой природе писем органов власти, ибо понимание их сущности позволит более точно определить их место и роль в правовой системе Российской Федерации и более корректно оценить их влияние на правовое регулирование (в том числе на сферу экономических отношений).

По данному вопросу существуют разные точки зрения и подходы:

2.1. Письма органов власти – акты толкования закона (Н. К. Толчеев, М. В. Тарновская). Такие акты «…представляют собой официальное толкование тех или иных законоположений», которые исходят от компетентных органов публичной власти и которые обязательны для всех нижестоящих органов и должностных лиц. По мнению автора, через правоприменительную деятельность нижестоящих органов и должностных лиц такие акты приобретают обязательное значение для всех субъектов правоотношения, регулируемого разъясняемым предписанием закона. «Тем самым подобные акты затрагивают права и обязанности неопределенного круга лиц, приобретая ряд признаков, присущих нормативным правовым актам, хотя таковыми не являются и носят лишь информационно-разъяснительный характер» ^{[1, с. 38]}. Далее автор отмечает, что «…законом не установлены форма, вид, процедура принятия и правила введения в действие актов, обладающих нормативными свойствами, в связи с чем необходимость выяснения данных обстоятельств (в рамках судебного нормоконтроля – прим. авт.) отсутствует» ^{[1, с. 38]}.

Это определение писем органов власти действительно отражает позицию законодателя и правоприменителя после 2015 г., но не является верной. Еще в Определении № 58-О от 02.03.2006 г. Конституционный Суд РФ указывал, что незарегистрированные и не опубликованные в установленном порядке нормативные правовые акт (далее – НПА), затрагивающие права и законные интересы правовых субъектов, могут быть признаны судами недействующими в рамках процедуры рассмотрения дел об оспаривании НПА (Вестник Конституционного Суда. 2006. № 4).

Констатация факта отсутствия процедуры их принятия, опубликования и вступления в силу не означает, что такой процедуры в принципе быть не должно. Критически оценивая позицию Н.К. Толчеева, также усматривается противоречие в той части, в которой автор указывает, что акт одновременно может содержать «ряд признаков нормативного правового акта», но «не являться таковым» и носить «информационно-разъяснительный характер», ибо даже при отсутствии «формальных» признаков НПА он из-за своей императивной сущности a priori не может носить информационно-разъяснительный характер;

Отличие позиции М.В. Тарновской от позиции Н. К. Толчеева заключается в процедуре проверки такого рода актов. Если Н. К. Толчеев считает, вполне приемлемым проверять акты с нормативными свойствами в рамках отдельной процедуры судебного нормоконтроля, то М.В. Тарновская полагает возможным их проверку в рамках судебной проверки действий государственных органов по реализации правовой нормы, основывающихся на смысле, который придается этим действиям актом толкования ^[2].

Мы не можем согласиться с мнением М. В. Тарновской ввиду следующего: интерес заявителя при оспаривании письма органа власти заключается в том, чтобы прекратить полностью или в части его действие и исключить из механизма правового регулирования. По делам об оспаривании решений, действий (бездействия) публично-правовых субъектов законный интерес заявителя состоит в стремлении подтвердить в суде, что решение, действие (бездействие) противоречит законодательству. Причем такое решение, действие (бездействие) совершаются однократно. В случае введения такой процедуры значительно повышаются риски «размытия» границ между процедурой оспаривания НПА и решений, действий (бездействия) публично-правовых субъектов. К тому же письма органов власти по своему смыслу вполне могут соответствовать разъясняемому положению закона, но само решение, действие (бездействие) может быть неправомерным из-за специфики казуального толкования конкретным правоприменителем.

2.2. Письма органов власти – «квазинормативные акты» (А. Н. Шмелев ^{[3, с. 77-80]}, И. С. Селивановский ^[4]). В частности, А. Н. Шмелёв определяет юридическую природу актов органов государственной власти, изданных в виде писем, путем установления следующих критериев: «…1) по своей природе такие акты являются квазинормотворчеством и издаются в целях уточнения процедурных аспектов реализации правовых установлений, либо в целях преодоления коллизий и пробелов нормативного материала; 2) такие акты носят субсидиарный характер по отношению к принятому законодательному регулированию; 3) по своей юридической силе они должны иметь исключительно рекомендательный характер, за исключением случаев, когда федеральным законом не предусмотрено иное» ^{[3, с. 81]}. При этом автор также отмечает, что «…возможное принятие в качестве руководства к действию правовых позиций, изложенных в письмах и иных интерпретационных актах, одними субъектами правоприменения и непринятие их другими, не может обеспечить стабильность правопорядка и эволюционное правовое развитие» ^{[3, с. 79]}.

Подобная квалификация писем органов власти и выделенные критерии содержат определенные недостатки:

1) в юридической доктрине квазинормативность традиционно определяется как «…явление, описывающее ситуацию, когда некоему регулятору общественных отношений, по своей природе не являющемуся источником права, приписывается функция регулирования общественных отношений, а государство признает за ним (хотя при этом официально и не санкционирует) возможность регулирования того или иного общественного отношения» ^{[5, с. 105]}. Безусловно, письма органов власти прямо могут регулировать какое-либо правоотношение (примеры такого рода актов будут приведены ниже) и иметь «квазинормативный характер», но это вовсе не обязательный критерий: письмо органа власти может и не обладать нормативными свойствами. Как это, например, установил Верховный Суд РФ в деле АКПИ19-774 при анализе Письма Минфина России от 29.12.2017 № 03-06-05-01/89037 «О налоге на добычу полезных ископаемых» (URL: https://vsrf.ru/lk/practice/cases/10480440#10480440) и устанавливает при рассмотрении иных дел;

2) если письма органов власти носят «субсидиарный характер» и издаются в т. ч. в целях «преодоления пробелов нормативного материала», то странным также представляется дальнейшее утверждение о том, что они должны носить «…исключительно рекомендательный характер».

Ссылка автора диссертации на пп. 5) п. 1 ст. 32 НК как примера обязательности писем органов власти представляется спорной, т. к. тот же Минфин России, о письмах которого идет речь в упомянутом подпункте НК, считает, что они все же не носят обязательный характер ни для граждан (организаций), ни для ФНС России;

3) цель издания такого рода актов не ограничивается только перечисленными автором: это может быть и ответ на конкретное обращение (напр.: Письмо Минфина России от 24.04.2019 г. № 03-07-08/29927, URL: https://www.audit-it.ru/law/account/987533.html), и обобщение правоприменительной практики по определенным категориям споров (напр., Письмо Федеральной налоговой службы от 09.04.2020 г. № КВ-4-14/6053@ URL: https://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/73773806/).

По своей сути письма органов власти могут носить квазинормативный характер в случае, когда содержат нормативные свойства. При этом сам факт наличия таких свойств (а равно применение письма органа власти в конкретной правовой ситуации) автоматически не дестабилизирует правовое регулирование общественных отношений (напротив, в ряде случаев его применение может принести пользу участникам правоотношений). Конечно, сложившаяся практика в части учета писем органов власти последних лет при разрешении конкретных правовых ситуаций потенциально может создавать риски по их неадекватному применению, но это является скорее следствием отсутствия определенных требований к их содержанию, процедуре и целесообразности издания;

2.3. Письма органов власти – интерпретационные нормативные правовые акты (С. В. Никитин). Анализируя письма ФНС, С. В. Никитин определяет их как интерпретационные НПА, поскольку письма содержат нормы, разъясняющие положения налогового законодательства (интерпретационные правовые нормы). Автор также отмечает, что из-за нарушений порядка принятия НПА (в связи с отсутствием у ФНС компетенции на принятие НПА по вопросам налогового законодательства, нарушением формы документа, а также вследствие непрохождения процедуры государственной регистрации и официального опубликования) такие интерпретационные НПА являются дефектными и не обладающие юридической силой ^{[6, с. 37-38]}.

Комментируя введение процедуры оспаривания актов с нормативными свойствами в КАС, С. В. Никитин отмечает: «…авторами законопроекта, похоже, сделана попытка «открыть» новый, какой-то неизвестный в теории права феномен – и не нормативный, и не индивидуальный акт» ^{[6, с. 44]}. Здесь следует оговориться, что статья С. В. Никитина вышла в период, когда Федеральный закон от 15.02.2016 г. № 18-ФЗ еще не был принят, в связи с чем профессором используется термин «законопроект».

3. Что думают сами органы власти?

Единство понимания сущности писем отсутствует и в самих органах власти. С определенной долей условности возможно выделить следующие подходы:

3.1. Законодательный подход. На законодательном уровне дефиниция понятия «письмо органа власти» отсутствует. При этом в процессуальном законодательстве содержится указание на возможность и процедуру оспаривания актов, содержащих разъяснения законодательства и обладающих нормативными свойствами (см. ст. 195 Арбитражного процессуального кодекса РФ от 24.07.2002 г. № 95-ФЗ и ст. 217.1 Кодекса административного судопроизводства РФ от 08.03.2015 г. № 21-ФЗ, далее – КАС РФ). С учетом телеологического толкования можно сделать вывод, что законодатель приравнивает письма органов власти к данным актам, если они обладают нормативными свойствами (см. подр.: Пояснительная записка к законопроекту № 892355-6. URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/892355-6).

3.2. Подход органов исполнительной власти. В рамках указанного подхода возможно рассмотреть позиции Минфина России, ФНС России и ФАС России. Конечно, другие органы власти также могут давать разъяснения, которые могут влиять на бизнес. За основу взяты позиции именно этих органов, т. к. их влияние на субъектов коммерческих отношений существенно и данные органы предметно высказались о статусе своих писем.

Так, Минфин России считает свои письма не обязательными к исполнению для субъектов (налоговых) правоотношений в силу следующих причин: они не содержат правовых норм, не являются нормативно – правовыми актами независимо от того, кому дано разъяснение; носят информационно-разъяснительный характер по вопросам применения налогового законодательства и не препятствуют субъектам налогового права руководствоваться иными позициями. Письма Минфина должны восприниматься наряду с работами других специалистов в этой области. При этом указанные разъяснения применяются и для писем в порядке пп. 1 п. 5) ст. 32 Налогового кодекса РФ от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ, направляемые в ФНС России ^[7].

Особенности позиции ФНС по вопросам применения писем органов власти. Позиция ФНС несколько отличается от точки зрения Минфина:

1) Минфин и ФНС сходятся в том, что письма как результат ответов на обращения заявителей не обладают юридической силой. При этом ФНС дополнительно указал, что налоговые органы должны обжаловать судебные акты, в основу которых легли такие письма Минфина. Вышеуказанную позицию ФНС можно признать крайне формалистской и даже «вредной», поскольку это не только нарушает принцип субординации, но и создает риски обжалования судебных актов с целью затянуть судебный процесс и затруднить исполнение судебного акта, принятого не в пользу налогового органа;

2) Минфин фактически относит свои письма к актам толкования законодательства и указывает на необязательность их применения как ФНС, так и другими субъектами права, в то время как ФНС считает такие письма Минфина обязательными к исполнению;

3) ФНС отмечает, что его письма, основанные на позиции Минфина, обязательны для налоговых органов ^[8].

ФАС России занимает еще более категоричную позицию, чем ФНС:

1) цель издания писем – формирование единой правоприменительной антимонопольной практики;

2) в письмах даются разъяснения законодательства, которые крайне «полезны». Дополнительно в ответе на обращение авторам статьи ФАС отметил, что их письма «…позволяют способствовать единообразию применения норм права, создать определенность и предсказуемость решений контрольных органов, обеспечить долгосрочно планирование предпринимательской деятельности». О возможном негативном эффекте разъяснений ФАС умолчал (Письмо ФАС России от 19.03.2021 г. № СП/20738/21 // Архив авторов);

3) в письмах содержится официальная позиция ФАС, которая обязательна для всех ее территориальных органов;

4) письма направляются в адрес хозяйствующих субъектов, территориальных органов ФАС и публикуются на https://fas.gov.ru/ для неопределенного круга лиц ^[9].

Примечательно, что в судебных спорах об оспаривании писем ФАС последний, как правило, ссылается на отсутствие у письма характера нормативного акта, устанавливающего обязательные правила поведения. Как это было, например, в делах о признании недействующими отдельных Письма ФАС от 03.02.2016 г. № АД/6345/16, а также о признании недействующим письма ФАС от 31.05.2011 г. № ИА/16692. В обоих случаях Верховный Суд РФ признал данные письма ФАС актами с нормативными свойствами (см. подр.: Решение Верховного Суда РФ от 21.10.2019 г. по делу № АКПИ19-662. URL: http://vsrf.ru/stor_pdf.php?id=1825544; Решение Верховного Суда РФ от 16.08.2017 г. по делу № АКПИ17-441. URL: http://vsrf.ru/stor_pdf.php?id). Оба Решения «устояли» по итогам их апелляционного обжалования.

Разъяснения по применению закона вышестоящим органом нижестоящим обязательны для руководства в работе всеми нижестоящими органами и de facto применяются последними. В рамках такого применения письма ФАС могут оказывать (и в настоящее время оказывают) влияние и на неопределенный круг лиц в результате решения конкретных ситуаций нижестоящими органами (возникает эффект «опосредованного влияния»).

Если ФАС декларирует возможность опосредованного влияния своих разъяснений, то указание на отсутствие признаков НПА в конкретных делах крайне непоследовательно. В связи с этим в делах по оспариванию писем ФАС России, когда последний утверждает об отсутствии у его писем нормативных свойств, судам следует руководствоваться принципом venire contra factum proprium (лат. «принцип запрета противоречивого поведения») в отношении ФАС и более критически оценивать его доводы.

3.3. Подход высших органов судебной власти:

3.3.1. Конституционный Суд РФ в своем Постановлении от 31.03.2015 г. № 6-П указывал, что ключевым признаком писем органов власти для возможности оспаривания является наличие у них «нормативных свойств»: оказание общерегулирующего воздействия на общественные отношения, наличие правовых предписаний для неопределенного круга лиц, многократность применения (Российская газета. № 77. 13.04.2015);

3.3.2. В Постановлении от 25.12.2018 г. № 50 Пленум Верховного Суда РФ дополнил перечень существенных признаков писем, обладающих нормативными свойствами: издание властными субъектами (речь про органы государственной власти, местного самоуправления, иные органы и организации и их должностными лицами, обладающих публичными полномочиями. Иные субъекты (граждане, организации и индивидуальные предприниматели) далее будут обозначаться как «невластные субъекты»), наличие в письмах результатов толкования норм права (Российская газета. № 6. 15.01.2019).

Приведенные определения существенным образом умаляют «формально-юридические» свойства таких актов (издание по определенной форме, наличие полномочий на издание у властного субъекта, прохождение процедуры регистрации и опубликования, соответствие правовым актам большей юридической силы), что представляется не совсем верным. Письма органов власти нередко преследуют узконаправленные интересы государства, при этом надлежащая процедура их проверки и оценки на стадии принятия отсутствует, в результате чего они de facto без каких-либо препятствий появляются в правовой системе.

Конечно, некоторое умаление формально-юридических свойств писем органов власти отчасти обусловлено тем, что в отношении писем отсутствуют общие правила их принятия и применения. Но последнее вовсе не означает, что таких правил не должно быть вовсе: до тех пор, пока письма могут оказывать «общерегулирующее воздействие» на субъектов права, они должны обладать формально-юридическими свойствами. Как очень верно отметила Е. М. Шульман (признана в России иностранным СМИ-иноагентом) «Хуже, когда это регулирование опускается этажом ниже, этажом ниже, и еще этажом ниже и, в результате, попадает в руки никому не известного, так сказать, «нормотворца», в глубине того или иного ФОИВа (федерального органа исполнительной власти), который вообще никогда не покажется на «белый свет» и мы вообще не узнаем, что там происходит» ^[10]. Напротив, наличие у писем формально-юридических свойств позволит более явно отличать их от других видов правовых актов, а равно хоть как-то легитимизировать их и повысить уровень ясности правового регулирования как неотъемлемого компонента принципа правовой определенности. Вопрос только в том, что эти формально-юридические свойства должны соответствовать специфике правовой природы писем. С учетом этого следует критически оценивать позицию тех авторов, которые полагают в контексте изучения писем органов власти, что «Акцентирование внимания на форме … не повысит уровень законности, а станет основанием для упреков в формализме» ^{[11, с. 186]}.

Более того, свойство «неоднократности применения» определено высшими судебными инстанциями не совсем удачно. В правовой доктрине термин «неоднократность применения» определяется как неисчерпаемость нормы ее применением ^[12]. Если толковать буквально, то письмо органа власти должно быть применено не только в отношении одного лица. В противоречие последнему тезису суд при оспаривании письма должен также выяснить, были ли нарушены права и интересы заявителя в связи с его применением (п. 1) ч. 3 ст. 217.1 КАС РФ), то есть речь идет об однократном применении нормы в рамках конкретного дела.

В этой связи Пленуму Верховного Суда РФ следует уточнить, что признак «неоднократности применения» предполагается, то есть установление факта применения в одном деле автоматически предполагает возможность его применения и в другом.

Разобравшись с сущностью писем органов власти и их связь с актами с нормативными свойствами, теперь следует раскрыть, каким образом они могут положительно или негативно влиять на экономическую сферу.

4. Определение понятия «письмо органа власти»

В результате проведенного анализа подходов органов власти и ученых мы полагаем возможным сформировать собственную точку зрения относительно правовой природы писем органов власти. По своей сути письма органов власти тяготеют к такому источнику права как правовой акт ^{[6, с. 35-36]}, поскольку в них могут быть общеобязательные неоднократно применяющиеся правила поведения (что делает их близкими по своей природе к НПА), которые применяются в отношении отдельных субъектов права (это их сближает с ненормативными актами). Кроме этого, письма органов власти могут применяться как опосредованно в отношении неопределенного круга лиц, так и в рамках конкретной правовой ситуации.

Вышеизложенный материал позволяет заключить, что письма органов власти на современном этапе развития правовой системы России представляют собой разновидность правовых актов со следующими свойствами:

1) принимаются правоприменительными органами в отсутствие регламентированной юридической процедуры их принятия;

2) содержат разъяснения законодательства и (или) правила поведения, оказывающие опосредованное влияние на неопределенный круг лиц и (или) применяющиеся в рамках конкретных правовых ситуаций.

5. Письма органов власти «против» бизнеса

Начнем раскрытие с негативных примеров влияния писем органов власти на бизнес:

5.1. По правилам налогового законодательства налоговые органы вправе осматривать территории и помещения налогоплательщика при проверке (ст. 92 Налогового кодекса РФ). ФНС в одном из своих писем ввело право налоговых органов осматривать территории и помещения контрагентов проверяемого налогоплательщика. Затем ФНС пошло еще дальше и разрешило осматривать помещения и территория третьих лиц – участников сделки, и в тех случаях, когда такие помещения и территории не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения. Последнее существенно расширяло полномочия налоговых органов и противоречило п. 1 ст. 92 НК, поскольку допускает осмотр территорий и помещений только проверяемого налогоплательщика (Апелляционное определение Апелляционной коллегии Верховного Суда РФ от 27.08.2019 г. по делу № АПЛ19-333. URL: https://vsrf.ru/lk/practice/cases/10418071#10418071).

Негативные последствия очевидны: контрагенты проверяемого налогоплательщика вынуждены участвовать в таких осмотрах, нести издержки в рамках таких проверок (делегировать своих представителей, отрывая их от основной работы, участвовать в переговорах с налоговыми органами, приостанавливать производство и проч.).

5.2. В Письме ФНС России от 10.07.2018 г. № ЕД-4-15/13247@ были введены критерии налогоплательщиков, в отношении которых необходимо проведение налогового контроля (по сути сформулированы признаки фирм-однодневок), приведена инструкция по аннулированию налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и на прибыль организаций, описаны правила проведения отдельных мероприятий налогового контроля (осмотр помещений, допрос руководителей, истребование документов у банков, удостоверяющих центров, проведение экспертизы документов).

Это Письмо вызвало крайне негативную реакцию со стороны профессионального сообщества, в том числе, потому что был введен не предусмотренный законом механизм отзыва (аннулирования) указанных выше деклараций ^[13], а участие адвоката в допросе руководителя организации приравнивалось к признаку «фирмы-однодневки» ^[14].

Конечно, квалификация участия адвоката в допросе организации как признака фирмы-однодневки фактически дискредитирует право на защиту всеми незапрещенными способами, а упрощенный пошаговый механизм аннулирования деклараций позволяет налоговым органам исключительно по собственному усмотрению блокировать счета компании. Здесь можно дополнить, что такие признаки как выдача доверенностей представителям, которые не проживают в субъекте России, где ведет деятельность организация, а равно наличие большого числа счетов являются надуманными.

Впоследствии это Письмо ФНС было отозвано по предложению Министерства юстиции России ^{[15, 16]}, что получило положительную реакцию профессионального сообщества.

Примечательно, что в этом случае письмо ФНС прекратило свое действие не как итог судебного нормоконтроля, а по предложению Минюста России. Безусловно, подобный подход является более оперативным. При этом вопросы о том, вправе ли Минюст оказывать влияние на налоговые органы таким образом, а равно вторгаться в компетенцию суда, остаются открытыми. Конечно, было бы крайне интересно увидеть судебный акт в случае, если бы ФНС не согласилось с позицией Минюста и решило оспорить письмо Минюста об отзыве. Вероятно, обоснование права на предъявление такого «предложения-требования» Минюсту следовало выводить из полномочия по проверке деятельности федеральных органов исполнительной власти по отбору нормативных правовых актов, подлежащих государственной регистрации (именно на наличие правовых норм указывал Минюст в своем письме в ФНС).

5.3. В одном из своих писем Ростехнадзор ввел правило, что внеплановые проверки граждан и юридических лиц независимо от оснований проводятся органами контроля (надзора) без согласования с органами прокуратуры (Решение Верховного Суда РФ от 20.08.2018 г. по делу № АКПИ18-629. URL: https://vsrf.ru/lk/practice/cases/9993289#9993289). Это противоречило требованиям ч. 5 и 12 ст. 10 Федерального закона от 26.12.2008 г. № 294-ФЗ «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля» о необходимости получения согласования органов прокуратуры (Собрание законодательства РФ. 2008. № 52 (ч. 1). Ст. 6249).

Согласование органов прокуратуры на проверку государственными органами вводилось с целью снизить административное вмешательство в предпринимательскую деятельность. Разъяснения Ростехнадзора прямо противоречат тому смыслу, который вкладывался законодателем при введении такой процедуры. По сути, орган прокуратуры при таких проверках выступает своего рода «фильтром», который позволяет оценить реальную и обоснованную необходимость такой проверки. Возможность «обходить» такую проверку позволяет проверять бизнес по любым основаниям неограниченное число раз, в том числе без разумной необходимости. Последнее существенно увеличивает административное давление на предпринимателей и создает дополнительные барьеры для развития комфортной и доступной бизнес-среды.

Как видим, наличие у писем нормативных свойств может создавать крайне негативный эффект и преследовать узконаправленные интересы конкретных государственных органов и должностных лиц: нарушать основные права и свободы, возлагать дополнительные обязанности, создавать возможности «обходить» установленные законом специальные процедуры проверки организаций и предпринимателей и проч.

6. Письма органов власти «за» бизнес.

Случаи, когда письма органов власти способствуют большей реализации или даже защите прав субъектов экономических отношений, также имеют место:

6.1. До конца 2018 г. российские покупатели услуг иностранных организаций, оказываемых в электронной форме, признавались налоговыми агентами и должны были самостоятельно исчислять, удерживать и уплачивать налог на добавленную стоимость (далее – НДС). Начиная с 01.01.2019 г. иностранные организации, оказывающие услуги в электронной форме и участвующие в расчетах напрямую с покупателями услуг, признаются налоговыми агентами и обязаны встать на учет в России, исчислить и уплатить НДС самостоятельно (ст. 174.2 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 г. № 335-ФЗ).

Российский Минфин в связи с этими поправками указал, что обязанности по исчислению и уплате НДС, а также постановки на учет возлагается на иностранную организацию. Если покупатель выполнит функцию налогового агента, то он не вправе производить вычет (буквальное толкование) ^[17].

ФНС России разъяснило поправки иначе: если покупатель сам исполнит функцию налогового агента, то требовать повторную уплату с иностранной организации нельзя, а покупатель также может произвести налоговый вычет ^[18].

Позиция ФНС является более справедливой, так как учитывает баланс интересов государства и налогоплательщика. Иностранным организациям не всегда «удобно» и экономически выгодно вставать на налоговый учет в конкретном государстве (особенно если: оказание услуг не носит регулярный характер; перечень потребителей ограничен; доходы от деятельности в России незначительны).

Несмотря на то, что разъяснения ФНС обладают нормативными свойствами (потому что создают правила поведения для неопределенного круга лиц, которые прямо не предусмотрены Налоговым кодексом), их наличие несет «позитивный» эффект для иностранных организаций, поскольку снижает их налоговые и административные издержки, а также для российских потребителей услуг, которые могут применить налоговый вычет. Причем в данном случае положительный эффект возникает и для налоговых органов, поскольку достигается цель налогового администрирования в виде налоговых поступлений в российский бюджет без существенных административных и финансовых затрат.

6.2. Проведение мероприятий налогового контроля. Так, ФНС разъяснило, что по факту проведения дополнительных проверок в рамках налогового контроля нельзя указывать новые нарушения, поскольку такие проверки проводятся только для проверки ранее установленных нарушений ^[19].

Положительный эффект вышеприведённых разъяснений состоит в том, что фактически они снижают риски злоупотребления полномочиями со стороны налоговых органов, то есть налоговые инспекторы не могут проводить дополнительные проверки и фиксировать выявленные нарушения, которые не были отражены при проведении основной проверки, что в последствии снижает административную нагрузку на бизнес.

6.3. Еще в ряде случаев разъяснения органов власти могут помочь избежать доначисления пеней за несвоевременную или неполную уплату налогов, а также штрафов за совершение налогового правонарушения. Это возможно, например, когда организация руководствовалась разъяснениями финансовых органов в рамках своей деятельности, но в результате была подвергнута мерам публичного воздействия со стороны этих органов (п. 8 ст. 75 и пп. 3) п. 1 ст. 111 Налогового кодекса РФ).

Подобная возможность исключения ответственности субъектов предпринимательской деятельности направлена на поддержание принципа правовой определенности, а также пресечение противоречивого (злоупотребления правами) применения финансовыми органами действующего законодательства.

7. Сохранение «полезных» писем органов власти в правовой системе России

Письма органов власти действительно могут оказывать диаметрально противоположное влияние на бизнес. Поэтому крайне важной становится необходимость найти ответы на вопросы:

1) как возможно сохранить «полезные» разъяснения органов власти в механизме правового регулирования и сделать последний более эффективным. При этом под эффективным правовым регулированием мы понимаем соотношение между результатом правового регулирования и стоящей перед ним целью ^{[20, с. 506]};

2) как реально снизить количество издаваемых писем органов власти с заведомо негативным эффектом;

3) как устранить противоречия между письмами.

Ответом на эти вопросы может стать регламентация издания писем органов власти на законодательном уровне. В рамках данной процедуры возможно установить:

1) общие правила оформления, ограниченный перечень оснований для их принятия. В качестве такого основания может стать унификация правоприменительной практики по наиболее спорным вопросам применения правовых норм. К тому же, такая унификация позволит неоднократно применять письма при разрешении конкретных правовых ситуаций.

2) необходимость обоснования целесообразности их принятия, то есть соответствующий орган должен раскрыть практическую пользу издания письма для невластных субъектов правоотношений. Обосновывать целесообразность лучше в тексте письма, чтобы его цель была очевидна для любого, кто обратится к его содержанию;

3) установление приоритета писем, которые являются более благоприятствующими для невластных субъектов правоотношений, в случае противоречия писем друг с другом. В одном из вышеприведенных примеров речь шла о письме Минфина, которое буквально истолковало новые правила налога на “Google”. В этой связи возникает проблема того, что письма органов власти вступают в противоречие друг с другом и, при наличии у них нормативных свойств, создают неопределенность в правовом регулировании.

С одной стороны, разъяснения Минфина обязательны для ФНС (в силу пп. 5) п. 1 ст. 32 НК РФ) и с точки зрения субординации Письмо ФНС от 24.04.2019 г. № СД-4-3/7937 не должно применяться. С другой, если оценивать приведенное Письмо ФНС по критерию целесообразности (наличие практической пользы для невластного субъекта), в механизме правового регулирования следует сохранить и использовать в дальнейшем письмо ФНС от 24.04.2019 г. № СД-4-3/7937.

Регулирование этого вопроса на законодательном уровне позволит снизить вероятность возникновения таких ситуаций. При этом ввести такое регулирование следует следующим образом: при издании письма орган власти сам декларирует в своем письме, чем оно может быть полезно для невластных субъектов, то есть на сколько его издание целесообразно. В дальнейшем при необходимости проверки целесообразности ее возможно проводить как в рамках процедуры судебного нормоконтроля. Еще один вариант – если наделить отдельные органы власти полномочиями о приостановке или отмене действия писем (об этом подробнее ниже).

4) «ограниченный» перечень должностных лиц, обладающих правом их подписания. В идеале, к таким лицам следует относить руководителей соответствующих органов власти и их заместителей, поскольку в таком случае письмо будет проходить согласование не только в рамках конкретного подразделения, в котором оно было создано.

5) определить порядок отмены (отзыва), взаимозамещения писем органов власти, включающего перечень субъектов, обладающих правом постановки вопроса об их отмене (отзыве). В качестве таковых могут выступить органы Минюста России или прокуратуры.

Пример, когда Минюст России использовал такую возможность, был приведен ранее. Российской правовой системе также известны случаи, когда органы прокуратуры добивались прекращения действия писем органов власти. Например, в Челябинской области в конце 2020 г. на основании представления прокурора области было отозвано Письмо Минздрава Челябинской области от 06.10.2020 г. № 01/0907, в котором указывалось на целесообразность перевода вызовов со службы скорой медицинской помощи в поликлиники, в том числе по поводам «обморок» и «задыхается» ^{[21, 22]}.

Последний аспект содержит в себе два положительных эффекта: органы власти будут вынуждены более ответственно подходить к формированию своих разъяснений в силу наличия внешнего контроля, а также способствовать развитию досудебных форм правовой защиты и снижению нагрузки не только на судебную систему, но и на органы исполнительной власти. Также это поможет снизить административную нагрузку на бизнес, предоставив больше возможностей и пространства для развития.

В идеале, конечно, все эти поправки следует отражать в специальном законе о правовых актах, необходимость принятия которого давно назрела в России. Вместе с тем последние попытки принятия закона такого типа на федеральном уровне не принесли успеха ^{[23, 24]}. Поэтому на текущем этапе в качестве исходного НПА для внесения поправок может стать Постановление Правительства Российской Федерации 13.08.1997 г. № 1009 (Российская газета, № 161, 21.08.1997 г.). Это обусловлено тем, что Правила в рамках данного Постановления изначально ориентированы на федеральные органы исполнительной власти. Конечно, Правила потребуют ряд корректировок (в части названия, исключения явного запрета на издание НПА в виде писем и т.п.) и все же это оптимальный вариант, который не потребует кардинальных изменений российского законодательства.

8. Заключение

Письма органов власти – неотъемлемый элемент механизма правового регулирования в современной России, который способен оказывать существенное влияние и на экономическую сферу, а также служить основанием формирования судебной практики. С учетом обозначенной роли и влияния писем органов власти на бизнес-сообщество уже давно настала пора, когда вопросы, связанные с процедурой их издания, должны получить надлежащую правовую регламентацию.

В то же время предложенные нами меры не являются единственным верным способом решения проблемы. Безусловно, необходимо совершенствование и процедуры судебного нормоконтроля за письмами органов власти. Вместе с тем, уже сейчас возможно предложить следующее: в процессуальном законодательстве необходимо ввести проверку целесообразности принятого и примененного в конкретном деле письма органа власти с возложением бремени доказывания на лицо, которое приняло и (или) применило такой акт.

Примечания:

1) позиция авторов носит частный характер и не связана с позицией организаций, в которых работают авторы.

2) все ссылки на положения российского законодательства и Интернет-ресурсы приводятся по состоянию на 18.07.2022 г.