Самостоятельно занятые лица - участники налоговых правоотношений: проблемы нормативно-правового регулирования

Швец Александра Валерьевна ORCID: 0000-0002-2511-4587 кандидат юридических наук доцент, кафедра конституционного и административного права, юридический факультет им. А.А. Хмырова, ФГБОУ ВО "Кубанский государственный университет" 350000, Россия, Краснодарский край, г. Краснодар, ул. Рашпилевская, 43 Shvets Alexandra PhD in Law Docent, the department of Constitutional and Administrative Law, Kuban State University 350000, Russia, Krasnodarskii krai, g. Krasnodar, ul. Rashpilevskaya, 43 aleksandra-shvec0@rambler.ru

Решая проблему сокращения пространства не формальной и не учитываемой экономики в государстве Федеральным законом «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход"» ^[1] (далее – Федеральный закон № 422-ФЗ), были закреплены правила участия в налоговых правоотношениях отдельной категории экономически активных физических лиц – самостоятельно занятых лиц. Это привело к исследованиям представителей научного сообщества, которые посвящены оценке проблем обеспечения социальной справедливости в рассматриваемой области налогообложения, правового сознания указанной категории налогоплательщиков, правового регулирования их деятельности, возможных рисков его реализации и путей их преодоления ^{[12; 13; 19; 20; 24; 27; 28]}. Встречаются крайне категоричные выводы о нецелесообразности и неоправданности избранного государством механизма легализации самозанятых лиц ^[22].

Согласно данным Федеральной налоговой службы России на основе положений указанного Федерального закона, охватившего своими нормами с осени 2020 г. территории всех субъектов РФ ^[29], по состоянию на 26 ноября 2021 г. зарегистрировано 3,5 млн. самозанятых лиц, уплативших с начала 2019 г. 15 млрд. руб. налогов ^[30].

Представляется, что принятие Федерального закона № 422-ФЗ и приведенные официальные данные подтверждают, с одной стороны, желание государства решить проблему согласования общенационального и предпринимательского интересов, которая долгое время трактовалась только в весьма узком аспекте взаимодействия общества с крупными монопольными структурами, и с другой стороны – положительную реакцию лиц, вовлеченных в экономическую деятельность, посредством самостоятельной организации производства товаров или оказания услуг, выполнения работ в целях получения дохода. Развитие и использование рынка самозанятости имеет значительные резервы, очевидно способствующие решению экономических и социальных проблем ^{[15, с. 1140; 21, с. 3; 24, с. 178]}. Именование специального налогового режима экспериментальным, последовательность его введения на территории России дают повод рассуждать о том, что государство стремится к достижению качественной правовой регламентации в достижении баланса публичных и частных интересов в сфере налогообложения доходов самозанятых лиц. Поэтому, опираясь на указанные обстоятельства и мнения представителей экономической науки о том, что самозанятость выступает платформой для развития предпринимательства и является эффективным средством борьбы с безработицей и бедностью, требующим государственного регулирования ^{[16, с. 3; 17, с. 5; 18, с. 6, 10]}, данная статья ориентирована на анализ существующих преимуществ и несовершенств в нормативно-правовом регулировании специального налогового режима – налога на профессиональный доход, с учетом опыта др. государств.

Встраивание самозанятых лиц в экономику России приводит к благоприятной, надлежащей и положительной реализации их прав и законных интересов, подходящим для данных субъектов способом, что предоставляет им доступность гарантий защиты (в том числе судебной) ^{[7; 8; 9; 10]} и др. форм нормативно-правового обеспечения указанных возможностей в налоговых и иных правоотношениях. Одновременно ставки налога на профессиональный доход сопоставимы с размерами налоговых ставок, предусмотренных в рамках иных применяемых специальных налоговых режимов, и их показатели гораздо ниже в сравнении со ставками, предусмотренными в законодательстве зарубежных стран.

Первые программы правового регулирования, нацеленные на поддержку и развитие самозанятого населения, появились в Европе в 1970-1980 гг. и были нацелены на «инициирование создания индивидуальных предприятий» безработными лицами, путем оказания им технической помощи, кредитования, предоставления грантов, различных льгот и проведения др. мероприятий ^[11].

Пионером в реализации программ стимулирования самозанятости среди безработных является Франция. В настоящее время самозанятые во Франции (entrepreneur/profession libérale), уплачивают налог в упрощенной форме (34 % и 50 % - в зависимости от вида деятельности) и подоходный налог (от 0 до 45 % - в зависимости от уровня дохода) в совокупности с социальными отчислениями. Условия налогообложения зависят от принадлежности самозанятого лица к одной из многочисленных категории, среди которых: индивидуальные предприниматели; специалисты профессиональной внештатной деятельности; лица, не имеющие наемных работников или работающие в семейном бизнесе; работники сельского хозяйства и др. Существуют ограничения: например, журналисты не могу приобрести статут самостоятельно занятого лица ^[14].

Похожий подход в регулировании налогообложения доходов самозанятых использован в США. Они уплачивают два основных налога: специальный (self employment tax) по ставке 15,3 %, включающий платежи в систему здравоохранения и социального страхования, и подоходный, с прогрессией от 0 до 39,6 %. Самозанятость охватывает сферу брокерских услуг и деятельность страховых агентов, определенный сегмент производственного сектора и др. области профессиональной деятельности ^[14].

В Великобритании указанные лица платят подоходный налог также по прогрессивной шкале ставок: 0%, 20 %, 40% и 45 %, с обязательным участием в системе социального страхования ^[32]. Данные правила распространяются на деятельность индивидуальных предпринимателей, партнеров в партнерстве и др. лиц.

На территории Канады, поощряющей эмигрантов-самозанятых, аналогично взимается подоходный налог по прогрессивным ставкам, равным 0%, 15 %, 20,5 %, 26 %, 29 % и 33 %. Перечень направлений профессиональной деятельности включает фермеров, редакторов, музыкантов, журналистов, дизайнеров, артистов и иные виды профессий, представители которых могут «внести значительны вклад в развитие культуры государства» [Цит. по 15, с. 1142].

Германия в своей политике налогообложения самозанятого населения также солидарна с приведенными подходами и использует шкалу ставок от 0 до 45 % ^[33], позволяя приобрести указанный статус программистам, журналистам, педагогам, переводчикам и лицам иных профессий ^[14].

В России размер налогового бремени для указанного вида налогоплательщиков составляет 4 % и 6 % - в зависимости от источника дохода (ст. 10 Федерального закона № 422-ФЗ) с освобождением от уплаты страховых взносов, в том числе, при соблюдении указанных в законе условий (ч. 1, 2 ст. 15). К самозанятым отнесены лица, осуществляющие деятельность по реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав (ст. 4, 6).

Проведенный анализ показывает, что самостоятельно занятые лица имеют обособленный статус среди плательщиков подоходных налогов, содержание и величина их налогового бремени различны и не всегда совпадают с аналогичными характеристиками, предусмотренными для плательщиков, например, налога на доходы физических лиц в России (В Российском законодательстве и правоприменительной практике распространен широкий подход к определению понятия «самозанятые»: это все лица, работающие не по найму. Некоторые из них являются плательщиками налога на доходы физических лиц, без возможности перехода на уплату налога на профессиональный доход). Дифференциация, проведенная в данном вопросе государством, может быть признана социально оправданной, поскольку служит положительной мотивацией предпринимательской и трудовой активности лиц, осуществляющих деятельность, основанную на личном трудовом участии, на свой страх и риск.

Вместе с тем не достаточно последовательной выглядит позиция законодателя в части названия налога, определения круга его плательщиков, а также – объекта налогообложения. Необходимо законодательное закрепление понятия самостоятельно занятое лицо с указанием более четких критериев его деятельности и источников доходов. Принимаемая за основу некоторыми представителями науки позиция, отраженная в Международной стандартной классификации статуса самостоятельно занятых ^[26], безусловно может быть использована законодателем, но и она видится недостаточно конкретной. Профессия определяется как основной род занятий ^[23], и эта характеристика либо должна быть воспринята законодателем применительно к статусу любого самозанятого лица, либо заменена на иную. В случае использования в законодательстве о налогах и сборах словосочетания «налог на профессиональный доход» необоснованным представляется включение в состав обьекта налогообложения доходов, полученных государственными и муниципальными служащими от сдачи в аренду (найма) жилых помещений, а также дополнительных доходов иных лиц, полученных ими помимо вознаграждений за труд по основному месту работы. Такой доход не может признаваться профессиональным, а данные лица – плательщиками рассматриваемого налога. Подтверждением может служить и следующая из содержания Федерального закона № 422- ФЗ позиция о не разделении предпринимательства и самозанятости.

В связи с приведенной точкой зрения положения части 1 статьи 4 Федерального закона № 422-ФЗ видятся в следующем содержании: «Налогоплательщиками налога на профессиональный доход (далее – налогоплательщики) признаются самостоятельно занятые физические лица в том числе индивидуальные предприниматели, т.е. физические лица, основным источником доходов которых является деятельность, осуществляемая без работодателя и привлечения наемных работников по трудовым договорам, а также приносящая основной доход деятельность, связанная с использованием имущества, перешедшие на специальный налоговый режим в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.». Также из пункта 4 части 2 статьи 6 указанного нормативного правового акта подлежит исключению словосочетание «за исключением доходов от сдачи в аренду (наем) жилых помещений».

Соответствующим интересам самозанятых налогоплательщиков и национальным интересам следует признать также введение в России прогрессивной ставки налога на профессиональный доход с обязательным необлагаемым минимумом, размер которого должен определяться с учетом произведенного налогового вычета. Указанные правила – залог социальной справедливости и наличия однородного общества, в котором преобладает принцип максимального повышения уровня благосостояния наиболее обделенной личности, что способствует необходимому равенству физических лиц, модернизации и расширению производства, росту трудовой активности и подготовке квалифицированных рабочих кадров. Оптимальной границей необлагаемого налогом минимума можно признать общероссийскую величину прожиточного минимума для трудоспособного населения.

Следующим необходимым и позитивным изменением в принятом нормативно-правовом порядке для самостоятельно занятых лиц представляется включение тарифов обязательных страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в ставку налога на профессиональный доход. Данная позиция продиктована необходимостью социальной защиты рассматриваемой категории субъектов, наряду с работниками и иными лицами, также осуществляющими профессиональную деятельность. Различие, установленное в сфере социального обеспечения для указанных лиц, не имеет объективного оправдания. Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации «самозанятые лица подвержены такому же социальному риску в связи с наступлением страхового случая, как и лица, работающие по трудовому договору» ^{[2; 3; 4; 5; 6]}, а уплата ими страховых взносов обеспечивает формирование их прав в системе обязательного социального страхования. Размеры тарифов подлежат обсуждению, при однозначной позиции некоторых авторов наделить самозанятых участников правоотношений возможностью претендовать на предоставляемые государством социальные гарантии ^{[25; 26; 28]}. Средний возраст участников проводимого эксперимента по установлению рассматриваемого специального налогового режима составляет 30-40 лет ^[31], который характеризует этап продвижения в профессиональной деятельности, когда растет потребность в достижении более высокого результата, начинается процесс творческого развития. «Социальная страховка» этой категории физических лиц способна повысить данные показатели, улучшить их личные результаты, неизменно положительно влияющие на социум и государство.

Исследование рассмотренных вопросов правового положения отдельной группы самостоятельно занятых лиц в налоговых правоотношениях в России показывает очевидную положительную тенденцию в развитии нормативно-правового регулирования данной сферы. Однако существующие на законодательном уровне правила несовершенны: проведенное в налоговом праве разделение в общей группе самозанятых лиц-налогоплательщиков требует большей определенности и последовательности от законодателя в нормах, раскрывающих содержание отдельных элементов юридической конструкции налога на профессиональный доход; необходимо использование прогрессивной налоговой ставки и безусловное социальное обеспечение данных субъектов.